Contabilidade: provisão para 13º salário

1. INTRODUÇÃO

A contabilização mensal do 13º salário, que é facultativa, constitui-se em importante instrumento para efeito de análise e apuração do resultado efetivo das operações sociais da empresa. Além disso, tal prática atende ao Princípio Contábil da Competência, segundo o qual as despesas e receitas, devem ser computadas à medida que vão sendo incorridas, independentemente do seu pagamento ou recebimento, respectivamente.

Deve ser ressaltado, ainda, que a contabilização mensal dessa provisão, além de extremamente recomendável sob a ótica gerencial e contábil, pode vir a ser interessante também do ponto de vista fiscal, para efeito de redução ou suspensão da estimativa mensal ou de apuração do lucro real trimestral (conforme o caso), porque as bases de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro serão determinadas partindo-se de um resultado contábil já influenciado pela despesa incorrida com o 13º salário.

2. AQUISIÇÃO DO DIREITO AO 13º SALÁRIO

Ao final de cada ano, todo empregado que esteve à disposição do empregador tem direito ao 13º salário. No caso de o empregado ter sido admitido ou desligado durante o ano, fará jus a esse benefício proporcionalmente ao número de meses em que esteve pensando serviços à empresa.

3. CONTABILIZAÇÃO DO 13º SALÁRIO SOMENTE POR OCASIÃO DO PAGAMENTO

Muitas empresas preferem contabilizar os encargos relativos ao 13º salário apenas por ocasião do pagamento, ou seja, nos meses de novembro e dezembro de cada ano, ou por ocasião do adiantamento nas férias do empregado ou, ainda, nas eventuais rescisões de contrato de trabalho.

Como já frisamos, no caso das empresas que efetuarem o pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro com base nos resultados apurados em balanços/balancetes trimestrais e daquelas que reduzirem ou suspenderem a estimativa, este procedimento, além de questionável do ponto de vista técnico, resultará em antecipação do pagamento dos referidos tributos, em face da não-apropriação de uma despesa incorrida.

4. PROCEDIMENTOS PARA CONSTITUIÇÃO DA PROVISÃO

A provisão para o 13º salário é calculada tomando-se por base a remuneração do empregado no mês em que ela estiver sendo constituída, excluindo-se, obviamente, os valores que não compõem a base de cálculo dessa remuneração. Assim, pode-se constituir tal provisão com base em 1/12 ao mês (completo) da remuneração mensal do empregado.

4.1 Encargos sociais sobre a provisão

Concomitantemente à constituição da provisão para o 13º salário, também devem ser provisionados os respectivos encargos sociais (contribuições previdenciárias e FGTS).

4.2 Empresas optantes pelo balanço anual

Ainda que a pessoa jurídica efetue o pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro por estimativa (balanço anual), nada obsta que contabilize a provisão para o pagamento do 13º salário e encargos sociais mensalmente, o que, aliás, se afigura como o critério mais apropriado, como já comentado, inclusive para o caso de suspensão/redução da estimativa.

4.3 Exemplo

Exemplificaremos, a seguir, a constituição da provisão para o 13º salário e encargos sociais em 28/02/2001, por uma empresa que constitua essa provisão mensalmente e que apresente os seguintes dados (meramente ilustrativos):

I - Saldo (em 28/02/2001) da provisão para o 13º salário e encargos sociais constituídos em 31/01/2001

II - Valores devidos a título de 13º salário até 28/02/2001

III - Valores a serem provisionados em 28/02/2001

Nota
Estamos pressupondo que a empresa apenas complemente, em 28/02/2001, o saldo das contas de provisão (procedimento mais usual na prática). No entanto, é plenamente aceitável e também tecnicamente correta a reversão, em 28/02/2001, do saldo não utilizado da provisão constituída em 31/01/2001 (que representará, neste caso, uma "receita" de reversão de provisão), constituindo-se uma nova provisão com base nos valores apurados no tópico II deste subitem.

4.3.1 Contabilização

Apuradas as despesas com o 13º salário e os respectivos encargos sociais, passaremos a exemplificar a contabilização desses valores, mediante a complementação da provisão anterior, constituída em 31/01/2001, conforme exposto no tópico III.

Lançamento nº 1

Complemento da provisão para 13º salário.

Lançamento nº 2

Complemento dos encargos previdenciários (contribuição ao INSS, terceiros e Seguro de Acidentes do Trabalho).

Lançamento nº 3

Complemento do FGTS.

5. ADIANTAMENTO DE 13º SALÁRIO (PAGAMENTO DA 1ª PARCELA)

Entre os meses de fevereiro e novembro de cada ano, o empregador deve pagar, de uma só vez, como adiantamento do 13º salário, metade do salário recebido pelo empregado no mês anterior.

Esse adiantamento será pago no ensejo das férias do empregado sempre que este o requerer no mês de janeiro do correspondente ano.

5.1 Contabilização do adiantamento do 13º salário

Por se tratar de "adiantamento" compensável com o valor efetivamente devido em dezembro, o valor pago a este título, seja por ocasião do gozo das férias do empregado, seja em 30 de novembro (data-limite para pagamento da 1ª parcela do 13º salário), deverá ser contabilizado em conta do Ativo Circulante ("Adiantamentos de 13º Salário" ou conta semelhante).

5.1.1 Exemplo

Admitamos que a empregada Ana Rosa tenha solicitado à empresa, por escrito, em janeiro/2001, o adiantamento de 50% do 13º salário por ocasião do gozo de suas férias, no período de 01 a 30/03/2001.

Dessa forma, considerando-se que, nos termos do art. 145 da CLT, o pagamento das férias deve ser efetuado até 2 dias antes do seu início e que o pagamento tenha ocorrido em 23/02/2001, teremos:

Lançamento nº 4

Adiantamento de 50% do 13º salário da empregada Ana Rosa.

Quantos aos encargos sociais, cabe lembrar que:

a) a gratificação natalina (13º salário) integra o salário-de-contribuição para efeitos previdenciários, mas a contribuição é devida somente no pagamento ou crédito da última parcela, ou na rescisão do contrato de trabalho; daí porque nada será contabilizado a título de contribuição previdenciária, por ocasião do adiantamento;

b) os empregadores são obrigados a depositar, até o dia sete de cada mês, na conta bancária vinculada do trabalhador, importância correspondente a 8% da remuneração paga ou devida, no mês anterior, a cada trabalhador, sendo considerada como tal, entre outras, a gratificação de Natal (13º salário).

Assim, por ocasião do pagamento da 1ª parcela do 13º salário, a empresa deverá baixar, isto é, transferir, da conta "FGTS sobre Provisão para 13º Salário", até o limite desta conta, para a conta "FGTS a Recolher" (ambas do Passivo Circulante), o encargo relativo ao 13º salário incidente sobre o adiantamento concedido, como segue exemplificado.

Se, eventualmente, a provisão se revelar insuficiente, a diferença será debitada à conta de resultado ("FGTS").

Lançamento nº 5

Transferência do valor do FGTS incidente sobre o adiantamento do 13º salário, da conta "Provisão para FGTS sobre 13º Salário", para a conta "FGTS a Recolher".

6. 13º SALÁRIO PROPORCIONAL, POR OCASIÃO DA RESCISÃO CONTRATUAL

Quando o empregado se desliga da empresa, por iniciativa própria ou do empregador, entre as verbas que lhe são asseguradas está o 13º salário proporcional.

No tocante à contabilização, esta poderá ser feita na forma exposta no subitem 5.1, observando-se, entretanto, que nesse caso específico deverá ser transferido, da conta "INSS sobre Provisão pra 13º salário" (até o limite desta) para a conta "INSS a Recolher" (ambas no Passivo Circulante), o valor da contribuição previdenciária, pois o 13º salário pago na rescisão contratual integra o salário-de-contribuição do empregado, sujeitando a empresa ao recolhimento da parcela que lhe compete, conforme comentando na letra "a" do já citado subitem 5.1.

Também nesse caso, se o valor provisionado for insuficiente, a diferença será debitada às respectivas contas de resultado ("INSS").

7. PAGAMENTO DA 2ª PARCELA DO 13º SALÁRIO

O pagamento da 2ª parcela do 13º salário deverá ser efetuado pelo empregador até o dia 20 de dezembro de cada ano, tomando-se por base a remuneração devida nesse mês, de acordo com o tempo de serviço do empregado no ano em curso (art. 1º do Decreto nº 57.155/65).

Por ocasião do pagamento, poderão ser adotados os seguintes procedimentos:

a) contabiliza-se o valor do 13º salário (deduzido do saldo da conta "Provisão para 13º Salário") mediante débito da conta "13º Salário" (conta de resultado) e crédito da conta "Provisão para 13º Salário", no Passivo Circulante;

b) efetua-se a transferência do saldo registrado na conta "Adiantamentos de 13º Salário" no Ativo Circulante para a conta "Provisão para 13º Salário", no Passivo Circulante;

c) contabiliza-se o valor dos encargos previdenciários (INSS, Terceiros e Seguro de Acidentes do Trabalho) mediante a transferência do saldo da conta "INSS sobre Provisão para o 13º Salário" para a conta "INSS a Recolher", ambas no Passivo Circulante. As diferenças de encargos (total incidente sobre o valor bruto da "Folha de Pagamento do 13º Salário" menos aquele transferido da provisão) deverão ser contabilizadas a débito da conta "INSS" (conta de resultado) e a crédito da conta "INSS a Recolher", no Passivo Circulante, perfazendo o total devido pela empresa;

d) contabiliza-se o valor dos encargos com o FGTS mediante a transferência do saldo da conta "FGTS sobre Provisão para o 13º Salário" para a conta "FGTS a Recolher", ambas no Passivo Circulante. A diferença (total do FGTS incidente sobre a segunda parcela do 13º salário menos aquele transferido da provisão) deverá ser contabilizada a débito da conta "FGTS" (conta de resultado) e a crédito da conta "FGTS a Recolher", no Passivo Circulante.

e) contabiliza-se o valor dos encargos que competem aos empregados (INSS e Imposto de Renda na Fonte) mediante débitos na conta "Provisão para 13º Salário" e créditos nas contas "INSS a Recolher" e "Imposto de Renda Retido na Fonte", todas no Passivo Circulante.

Adotados os procedimentos citados, existem dois aspectos importantes a serem observados:

1º) o reconhecimento da despesa com o 13º salário (e encargos sociais incidentes) do mês de dezembro é automático, tornando-se desnecessária a apropriação mensal, nesse mês, da despesa na forma abordada ao longo deste texto; e

2º) a contabilização do pagamento da 2ª parcela do 13º salário far-se-á mediante débito da conta "Provisão para 13º Salário", no Passivo Circulante, e crédito da conta "Caixa" (ou "Bancos Conta Movimento"), no Ativo Circulante, pelo valor líquido constante da folha.

8. EXISTÊNCIA DE SALDO NA PROVISÃO EM 31 DE DEZEMBRO

Nem sempre, após o pagamento da 1ª e da 2ª parcela do 13º salário, o saldo da provisão se apresentará "zerado". Se restar saldo, este, normalmente, decorrerá de complementação do 13º salário contabilizada em 31 de dezembro (a ser paga até o dia 10 de janeiro), em face de a empresa ter empregados que recebem salários variáveis.

Boletim Mapa Fiscal nº 13/2001 - AD